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    中国和美国内部控制审计制度比较研究

    发布时间:2020-05-19 来源:https://www.boshuolunwen123.com  作者:博硕论文辅导网

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    中国和美国内部控制审计制度比较研究

    一、美国内部控制审计制度的变迁

        从世界范围来看,内部控制审计在我国的发展历程还较短。而美国则经历了从财务报表审计中的内部控制评价到单独进行财务报表内部控制审核再到财务报表内部控制审计的三段式过渡。

        首先,第一阶段(20世纪初期到20世纪六十年代),1939年美国注册会计师协会(AICPA)发布《审计程序公告》,要求增加内部控制评价的相关信息。四十年代后期,在财务报表审计中进行内部控制的评价成为了大众趋势。此后,审计程序委员会通过准则制定又深化了有关内部控制的评价制度。至此,美国内部控制由原来的在财务报告审计中关注内部控制过渡到将其作为财务报表审计中的一个程序,并需要对其进行评价。

        第二阶段(20世纪七十年代到九十年代),美国证券交易委员会(SEC)早在1979年和1988年就曾经提议要求各企业提供内部控制自我评价报告,并经注册会计师进一步审核通过,但是此提议受到很多质疑而未能实施。1979年,美国证券交易委员会  (SEC)发布了《有关管理层对内部会计控制的公告》,公告提议管理层提交内部控制自我评价报告,但是该提议是作为一个征求意见稿的形式发布,由于实施成本高等问题的存在,使得此意见稿未能形成正式的法律规定文件。此后1988年,美国证券交易委员会(SEC)再次在发布的((( 34号提案:报告管理层的责任》中建议管理层披露自评报告,但是同样未能付诸行动。1991年,在商业银行频繁出现破产现象的背景之下,美国国会颁布了《联邦储蓄保险公司的改善法案》,要求符合规定的银行不但要由管理层提供内控有效性的自评报告,还需要将其提交给注册会计师进行审核。此法案开辟了首次强制实施管理层提交内控自评报告和强制由注册会计师审核的制度规定。至此,人们开始意识到内部控制的有效性是可以通过管理层来有效控制执行的。为了规范注册会计师的内部控制审核业务的执行,美国注册会计师协会(AICPA)发布了审计鉴证准则(SSAE No.2 ),至此,内部控制相关业务实现了从财务报表中审核内部控制到单独进行内部控制的审核阶段的飞跃。

        第三阶段是伴随着世通、安然等大型公司的舞弊事件的发生而到来的。21世纪初期,各大财务丑闻的暴露,从根本上看是企业内部控制设计不健全或者没有得到有效执行,社会各界开始质疑财务报表审计对信息质量的保证程度。2002年美国国会发布了萨班斯法案(Sarbanes-Oxley Act ),其中的404条款对内部控制审计的实施进行强制性规定,要求上市公司管理层必须对自身内部控制是否有效运行提供书面报告,并对其有效性进行自我评价及披露,同时需要聘请外部审计机构对自评报告进行审计及披露[1]0 2004年,美国上市公司会计监督委员会(PCAOB)发布了审计准则第二号( ASN o.2)即AS2,指出财务报告内部控制审计中实施的审计程序和财务报表审计中对内部控制的了解等程序具有一致性,可以协同进行,即首次提出整合审计模式[[3] 0 2007年,继续发布了审计准则第五号(AS No.S)即ASS,替代了审计准则第二号(AS No.2 )更加强调了风险导向审计,要求审计中应该将资源更偏向于投入风险较高的领域,以期发现舞弊等重大风险[[4]。准则中还强调了整合审计的模式,认为虽然财务报表审计和财务报告内部控制审计的目标不同,但是在很多审计程度及流程进行中可以整合进行,互相利用。提出整合审计会使会计师事务所对客户进行更深入的了解,进而提高审计效率,真正开始实施整合审计。

    二、中国内部控制审计制度的变迁

        相对于美国,我国的内部控制制度发展较晚。19%年,财政部发布了《独立审计具体准则》,首次提出有关内部控制的概念问题,并要求外部审计对内部控制做出评价,为进行财务报表审计中确定风险水平提供依据。但是,我国只是发布了这样的规定,并没有对具体怎样进行内部控制的评价制定评价标准,因此没有很好的甚至根本没有对内部控制实施评价程序。2002年,中注协发布的《内部控制审核指导意见》将内部控制鉴证的业务规范为有限保证的审核性质的业务。

        2006年6月,上交所发布《上海证券交易所上市公司内部控制指引》,指引第三十二条规定,公司董事会应当在披露年度报告时同时披露内部控制自我评估报告,并披露会计师事务所进行的审核评价意见。同年九月,深交所也发布了《深圳证券交易所上市公司内部控制指引》,其中第六十三条规定,注册会计师对公司进行年度审计时,应当就公司财务报告内部控制情况进行评价并出具评价意见。这两个指引的发布标志着我国引入内部控制审计制度的到来。但是这两个指引并没有要求对内部控制的审核意见进行强制披露。

        2008年5月财政部会同证监会、审计署、国资委、银监会和保监会五部委发布《企业内部控制基本规范》,并在2010年联合发布《企业内部控制配套指引》,包括内部控制应用指引、评价指引和审计指引,全面构建了内部控制规范体系,并对内部控制的评价等做出了具体的实施准则,要求执行内部控制基本规范的公司,对本公司内部控制的有效性进行自我评价,披露年度自我评价报告,同时聘请会计师事务所审计内部控制自评报告,出具内部控制审计报告。

        随后,财政部发布《关于2012年主板上市公司分类分批实施企业内部控制规范体系的通知》,修改和明确规定了内部控制规范体系的实施步骤,要求主板上市企业分类分批实施内部控制审计:(1)中央和地方国有控股上市公司,从2012年开始全面内部控制规范体系的建设,在2012年开始对外报告《企业内部控制的自我评价报告》和《内部控制审计报告》;(2)非国有控股主板上市公司中,2011年末公司总市值超过50亿元,并且2009年至2011年平均净利润超过3000万元的,从2013年度开始需要披露《内部控制自我评价报告》和《内部控制审计报告》;(3)其他主板上市公司也从2014年度开始也被要求披露《内部控制自我评价报告》和《内部控制审计报告》。截止到目前,《内部控制自我评价报告》和《内部控制审计报告》披露己涉及到所有主板上市公司。

        内部控制审计的聘任方面,《企业内部控制配套指引》中的审计指引第五条规定:注册会计师可以单独进行内部控制审计(以下简称单独审计),也可以将内部控制审计与财务报表审计整合进行(以下简称整合审计)。在制度并没有强制规定的情况下,上市公司可以自行选择内部控制审计的实施模式,通过文章对2012年到2014年实施内部控制审计和整合审计的数据统计,沪深A股主板上市公司中实施内部控制审计的上市公司占比79.92%,其中,在实施模式上,大概97%的公司实施整合审计,即内部控制审计和财务报表审计合二为一,其余的3%的公司实施单独审计,可以看出,整合审计成为内部控制审计的主流模式。

     

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